Bei Unternehmensumwandlungen stellt sich oft die Frage, ob Gewinne und Verluste durch rückwirkende Verschmelzungen verrechnet werden können. Doch § 2 UmwStG setzt hierbei klare Einschränkungen, insbesondere bei Übertragungsgewinnen. Welche Möglichkeiten bleiben, unter welchen Bedingungen Ausnahmen greifen und was es bei der steuerlichen Gestaltung zu beachten gilt, analysiert die Juni-Ausgabe 2025 von IDW Life im Detail.
Im Rahmen einer geplanten Unternehmensstrukturreform wird geprüft, ob durch eine rückwirkende Verschmelzung zweier Schwestergesellschaften ein steuerlicher Verlustausgleich möglich ist. Dabei steht die Frage im Vordergrund, ob die positiven Einkünfte einer Gesellschaft – wie etwa Veräußerungsgewinne – mit den bestehenden Verlustvorträgen oder laufenden Verlusten der übernehmenden Gesellschaft verrechnet werden können.
Steuerliche Rückwirkung nach dem Umwandlungssteuergesetz (UmwStG)
Gemäß § 2 des Umwandlungssteuergesetzes können Umwandlungen steuerlich rückwirkend behandelt werden. Dies bedeutet, dass das Vermögen des übertragenden Unternehmens so behandelt wird, als wäre es zum sogenannten steuerlichen Übertragungsstichtag auf das übernehmende Unternehmen übergegangen. Dieser Stichtag kann gemäß handelsrechtlichen Vorschriften bis zu acht Monate vor der Anmeldung der Verschmelzung liegen (§ 17 Abs. 2 UmwG).
Die Regelung erlaubt eine steuerliche Rückbeziehung auf den festgelegten Bilanzstichtag, was insbesondere für die Berechnung der Gewerbesteuer relevant ist. Allerdings gelten hierbei spezifische Einschränkungen.
Einschränkungen zur Verlustverrechnung
1. Ausschluss der Verlustverrechnung mit Übertragungsgewinnen:
Positive Einkünfte, insbesondere Übertragungsgewinne wie Veräußerungsgewinne, die im Rückwirkungszeitraum von der übertragenden Gesellschaft erzielt werden, dürfen nicht mit Verlusten der übernehmenden Gesellschaft verrechnet werden (§ 2 Abs. 4 S. 1 und 2 UmwStG). Dies schließt sowohl Verluste aus dem laufenden Jahr als auch bestehende Verlustvorträge ein.
2. Temporäres Verbot für weitere Einkünfte im Rückwirkungszeitraum:
Auch andere positive Einkünfte, die im Rückwirkungszeitraum erzielt werden, unterliegen einem Verrechnungsverbot mit Verlusten der übernehmenden Gesellschaft (§ 2 Abs. 4 S. 3 UmwStG). Wichtig ist, dass dieses Verbot lediglich temporär gilt: Die Verluste bleiben erhalten und können in späteren Steuerperioden genutzt werden.
3. Kein vollständiger Verlustuntergang:
Anders als bei der Regelung zum Verlustuntergang (§ 8c KStG) kommt es bei § 2 Abs. 4 UmwStG nicht zu einem dauerhaften Verlust. Die Verluste der übernehmenden Gesellschaft können in künftigen Jahren nach den allgemeinen steuerlichen Regeln verrechnet werden.
Ausnahme bei verbundenen Unternehmen:
Eine Ausnahme von diesen Einschränkungen besteht, wenn die beteiligten Gesellschaften als „verbundene Unternehmen“ im Sinne von § 271 Abs. 2 HGB gelten und damit in einem Konzernabschluss vollständig konsolidiert werden. In solchen Fällen ist eine Verlustverrechnung trotz der Einschränkungen erlaubt.
Konsequenzen
Der Veräußerungsgewinn des übertragenden Unternehmens muss im Rückwirkungszeitraum versteuert werden und ist nicht durch die Verluste der Schwestergesellschaft ausgleichbar. Allerdings bleiben die Verlustvorträge weiterhin bestehen und könnten in künftigen Zeiträumen nach den allgemeinen Vorschriften zur Verlustverrechnung genutzt werden.