Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat sein bisheriges Schreiben zur Besteuerung von Kryptowerten überarbeitet und aktualisiert. Das Schreiben vom 6. März 2025 ersetzt das Schreiben vom 10. Mai 2022.
Etwa ein Jahr nach der Veröffentlichung des Entwurfs im März 2024 hat das BMF am 6. März 2025 ein überarbeitetes Schreiben zur ertragsteuerlichen Behandlung von Kryptowerten herausgegeben. Das vorliegende Schreiben ersetzt das Schreiben vom 10. Mai 2022 (BStBl. I 2022, 668). Im Folgenden werden die neuen Regelungen kurz zusammengefasst dargestellt.
I. Overview
Das neue Schreiben orientiert sich im Wesentlichen am bisherigen Aufbau: Nach einer Erläuterung in Kapitel I, das Definitionen und Sachverhaltsbeschreibungen enthält, erfolgen Ausführungen zur ertragsteuerlichen Einordnung bestimmter Kryptowerte in einem nachfolgenden Kapitel II.
Im Vergleich zum bisherigen BMF-Schreiben wurden nur überschaubare Änderungen vorgenommen. Zu den wenigen Ergänzungen in diesen Kapiteln gehören Ausführungen zur Funktionsweise von dezentralen Finanzmärkten (DeFi) und Smart Contracts (Rz. 20a), zu Transaktionsübersichten (Rz. 29a) und Steuerreports (Rz. 29b). Im Vergleich zum Entwurf des Vorjahres wurden diese zum Teil signifikant überarbeitet.
Aus materiell-rechtlicher Perspektive bleibt die Finanzverwaltung ihrer bisherigen Auffassung zu den dargestellten Sachverhalten treu. Im Folgenden sind folgende Ergänzungen hervorzuheben:
Gemäß der Nichtbeanstandungsregel kann anstelle des sekundengenauen Kurswertes im Zeitpunkt der Anschaffung bzw. des Tausches der Tageskurs angesetzt werden. Eine Aufteilung der Werbungskosten bei privaten Veräußerungsgeschäften ist vorzunehmen. Diese Aufteilung hat zwischen steuerbaren und nicht steuerbaren Gewinnen zu erfolgen. An dieser Stelle wäre eine Klarstellung wünschenswert gewesen, ob beispielsweise die Kosten für einen Steuerberater, der nachträglich die Ermittlung von Kryptogewinnen vornimmt, abweichend vom Zufluss-/Abflussprinzip (§ 11 EStG) auf die einzelnen Veranlagungszeiträume aufzuteilen sind oder erst im Zeitpunkt des tatsächlichen Abflusses beim Steuerpflichtigen zu berücksichtigen sind.
Obwohl die Thematik als erheblich praxisrelevant einzustufen ist, wurden neue Sachverhalte nicht in die Betrachtung einbezogen. Exemplarisch seien an dieser Stelle Non-Fungible Token (NFTs) sowie das sogenannte Liquidity Mining genannt, die in der vorliegenden Untersuchung nicht behandelt werden. Auch die steuerliche Behandlung von Initial Coin Offerings (ICOs) beim Investor ist nach wie vor ungeklärt.
In Kapitel III des Schreibens wurde eine ausführliche Darstellung zu den Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten hinzugefügt.
II. Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten
Der vorliegende Abschnitt beinhaltet die wesentliche Neuerung gegenüber dem bisherigen Schreiben, welches keinerlei Ausführungen zu den Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten enthielt. Das BMF legt zunächst fest, dass die allgemeinen Steuererklärungs-, Mitwirkungs- und Aufzeichnungspflichten auch für Kryptosachverhalte (KS1) Gültigkeit besitzen.
In diesem Zusammenhang ist insbesondere auf die erhöhten Mitwirkungspflichten bei Auslandssachverhalten zu verweisen, die in § 90 Abs. 2 AO definiert sind. Diese Regelung ist vor allem vor dem Hintergrund von Relevanz, dass sich die überwiegende Anzahl der Kryptobörsen außerhalb Deutschlands befindet. Die Finanzverwaltung verlangt in diesem Kontext den regelmäßigen und vollständigen Abruf von Transaktionsdaten zentraler Handelsplattformen. Fehlende Aufzeichnungen und Datenverlust (beispielsweise aufgrund einer Insolvenz der Plattform oder eines Hackerangriffs) gehen zu Lasten des Steuerpflichtigen und berechtigen die Finanzverwaltung zu einer Schätzung. Die erhöhten Mitwirkungspflichten gelten auch im Falle des Handels mit Kryptowährungen über dezentrale Handelsplattformen. In der praktischen Anwendung erweist es sich für eine Vielzahl von Steuerpflichtigen als äußerst schwierig, diese Vorgaben zumindest für bereits vergangene Zeiträume zu erfüllen.
Steuerreporte, die von einer Vielzahl von Auswertungstools bereitgestellt werden, können der Veranlagung zugrunde gelegt werden, sofern diese eine hinreichende Plausibilität aufweisen. Die Plausibilität der Steuerreporte ist an die Bedingung geknüpft, dass sie nicht offenkundig unvollständig sind, in sich schlüssig und nicht im Widerspruch zu sonstigen Erkenntnissen der Finanzbehörde stehen. Des Weiteren ist es essenziell, die Reporteinstellungen identifizieren zu können, wie beispielsweise angesetzte Kurse oder das Verbrauchsfolgeverfahren. Im Falle von Anpassungen und Korrekturen ist auf diese ausdrücklich hinzuweisen.
Für Kryptowerte im Betriebsvermögen ordnet das BMF-Schreiben die Geltung der außersteuerlichen Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten gemäß § 140 AO an, insbesondere die Geltung der GoB. Darüber hinaus finden die Vorschriften zur Aufzeichnung und Aufbewahrung gemäß §§ 145 ff. AO Anwendung, genauso wie die GoBD.
Die dargestellten Mitwirkungspflichten finden ebenfalls Anwendung auf Kryptowerte im Privatvermögen. Zusätzlich zu den Steuerreports besteht seitens der Finanzverwaltung die Möglichkeit, die zur Erstellung der Steuerreports verwendeten Rohdaten anzufordern. Dies umfasst insbesondere Transaktionsübersichten und CSV-Dateien. Darüber hinaus können weitere Auflistungen, Tabellen und Übersichten angefordert werden, anhand derer sich die steuerlich relevanten Parameter ablesen lassen.
Steuerpflichtige nach § 147a AO haben zudem die dort verankerte Aufbewahrungsfrist von sechs Jahren zu berücksichtigen. Gemäß der aktuellen Rechtsprechung kann die Summe der positiven Überschusseinkünfte von aktuell 500.000 € (ab dem 1.1.2027: 750.000 €) bei Kryptosachverhalten schnell überschritten sein.
III. Anwendung
Das neue BMF-Schreiben findet ab dem Zeitpunkt seiner Veröffentlichung im Bundessteuerblatt I auf alle offenen Fälle Anwendung. Gemäß der in Rz. 106 dargelegten Nichtbeanstandungsregelung für den Zeitraum der Veranlagung bis einschließlich 2024 werden bestimmte Kursbestimmungen und Aufzeichnungspflichten nicht beanstandet. Insofern ist es zulässig, auf die diesbezüglichen Regelungen in Rz. 43 und 58 des “alten” BMF-Schreibens zurückzugreifen.